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Herlitzka Adolfo Miguel c/ DGI
Sumarios:
1.- La falta de intervención de los responsables solidarios en el procedimiento
de determinación de oficio de la persona de existencia ideal, no puede
configurar una situación de indefensión porque en el procedimiento
de determinación para hacer efectiva la responsabilidad solidaria pudieron
hacer valer las defensas que pudo formular la sociedad y las suyas propias.
Buenos Aires, 20 de septiembre de 2001.
VISTOS: estos autos "Herlitzka Adolfo Miguel (TF 15212-I) c/ DGI",
y
CONSIDERANDO:
1°) Que en virtud de que la contribuyente Algodonera Témperley SACEI
no ingresó el crédito determinado a favor del fisco, se inició
el procedimiento de determinación de oficio para establecer la responsabilidad
solidaria de sus directores Adolfo Miguel Herlitzka, Mauro Adolfo Herlitzka
y Jacquelin Susana Blair de Herlitzka.
Mediante resoluciones del 26.12.96, se determinó de oficio la responsabilidad
solidaria de cada uno de ellos respecto de la deuda que mantiene con la DGI
la contribuyente y se les intimó el ingreso del tributo omitido aplicándoles
una multa equivalente al 70% del impuesto actualizado.
A fs. 304/310 el Tribunal Fiscal de la Nación confirmó dicha resolución
por Considerar que:
a) los recurrentes no vieron cercenado su derecho de defensa en juicio -como
alegaron-, toda vez que fueron debidamente notificados del inicio del procedimiento,
b) el organismo recaudador para determinar la responsabilidad solidaria se ajustó
al procedimiento previsto por la ley 11.683 (arts. 15,16 y 18),
c) no era necesario que el proceso por el que se determinó la deuda principal
se iniciara simultáneamente con el tendiente a determinar la responsabilidad
solidaria, pues ello no se compadecía con lo normado para tales casos
por la ley de procedimientos tributarios,
d) la determinación de oficio efectuada a Algodonera Témperley
S.A. se originó en un minucioso análisis sobre la operatoria que
la involucraba con Algodonera Santa Fe S.A., para concluir que la primera emitía
a la segunda una nota de crédito mensual por los trabajos que realizaba,
sin generar débito fiscal por esa facturación, por lo que las
ventas estaban alcanzadas por el art. 3°, inc. c) de la ley del IVA,
e) debía desestimarse el planteo de los actores de que el monto del impuesto
omitido sería inferior al determinado, porque no obstante dicha afirmación,
los recurrentes no arrimaron pruebas en tal sentido,
f) Adolfo Miguel y Mauro Adolfo Herlitzka no controvirtieron el carácter
de directores que desempeñaron a la fecha de vencimiento de las obligaciones
incumplidas por el deudor principal, y sus argumentos tendientes a desconocer
su responsabilidad, no podían tener acogida favorable toda vez que la
decisión respecto de los criterios fiscales a adoptar era exclusiva responsabilidad
de las autoridades de la sociedad,
g) la negativa de la Sra. Blair de Herlitzka de haber desempeñado funciones
de dirección durante el periodo en cuestión, resultaba insustancial
en tanto no se refería a los ejercicios en que se determinara su responsabilidad
en la dirección de la sociedad,
h) la multa fue correctamente encuadrada en la figura culposa del art. 45 de
la ley 11.683, sin que se adviertan causales que permitan sostener la existencia
de un error excusable exonerativo de responsabilidad.
2°) Los actores apelaron lo resuelto por el Tribunal Fiscal a fs. 313 y
a fs. 315/328 expresaron agravios, los que fueron respondidos a fs. 330/332vta..
Sostienen los recurrentes que no se les puede oponer el procedimiento de determinación
de deuda seguido contra Algodonera Témperley S.A. por no haber sido parte
en él, y plantean la nulidad de lo actuado toda vez que no se les dio
intervención en dicho proceso violándose así su derecho
de defensa.
Respecto de las tareas realizadas por Algodonera Témperley S.A. para
Algodonera Santa fe S.A. afirman que existía una locación de servicios
y no una locación de obra y que ello ha quedado demostrado a través
del informe pericial sin que existan en la causa elementos que controviertan
esas pruebas.
En lo que atañe al impuesto debido, señalan que si se admitiera
que realizaban locaciones de obra, tanto de la pericia así como de la
prueba informativa resulta que dicha actividad sólo pudo haber alcanzado
el 0,18%, y agregan que si el Tribunal a quo restó validez a las pruebas
que arrimaron para acreditarlo, debió ordenar las medidas probatorias
necesarias.
Argumentan que ha sido erróneo el cómputo por parte del Fisco
del crédito fiscal de Algodonera Témperley SA, y señalan
que no existe en el caso mayor prueba por producir y que su criterio ha sido
"claramente expuesto en el recurso de apelación, el cual se reitera".
Manifiestan que han sido condenados al pago de una multa sin haberse acreditado
su participación en la determinación y pago de los tributos, ni
que hubieran incurrido en culpa o dolo al cometer el supuesto incumplimiento.
3°) Que la indefensión que los actores alegan para que se declare
la nulidad de lo actuado no puede prosperar.
En efecto, en el artículo 5 de la ley 11.683 (t.o.v.) se establece que
son responsables por deuda propia del cumplimiento de sus obligaciones tributarias
(entre otras) "las sociedades, asociaciones, entidades ..." (inc.c),
y por el inciso d) del art. 6 se determina que son responsables del cumplimiento
de la deuda ajena (entre otros) los directores, gerentes y demás representantes
de las personas jurídicas, sociedades, asociaciones, entidades, empresas
y patrimonios a que se refiere el art. 5 en sus incisos b) y c)
Por su parte el inc. a) del art. 8 determina que "responden con sus bienes
propios y solidariamente con los deudores del tributo y, si los hubiere, con
otros responsables del mismo gravamen,. ..todos los responsables enumerados"
(entre otros) en el inciso d) del art. 6, "... si los deudores no cumplen
la obligación administrativa de pago para regularizar su situación
fiscal ...".
Para hacer efectiva esa responsabilidad solidaria, la ley 11.683 establece un
procedimiento especial que opera en forma condicional. Nace cuando la persona
de existencia ideal es intimada al pago y no satisface el gravamen.
Dicho procedimiento se rige por lo dispuesto en el 5° párrafo del
art. 17 (anterior art. 24) de la ley 11.683 que manda llevar adelante el procedimiento
de determinación de oficio cuando se quiera efectivizar esa responsabilidad
solidaria.
De las actuaciones administrativas y de éstas surge que habiéndose
determinado de oficio la obligación tributaria de la responsable (Algodonera
Témperiey S.A.) y comprobado por el organismo recaudador la falta de
pago, se le confirió vista a los aquí recurrentes para que hagan
valer sus derechos con relación a la responsabilidad solidaria que les
cabe como representantes de dicha sociedad (fs.19/22 act. adm.). Luego de que
los responsables presentaron su descargo y ofrecieron prueba en defensa de sus
derechos (fs. 36/42, 34/39 act. adm.), el organismo recaudador determinó
la obligación tributaria de cada uno de ellos y aplicó multa.
El procedimiento llevado a cabo por el organismo recaudador se ajustó
estrictamente a lo dispuesto por la ley 11.683, y confirió a los responsables
todas las garantías necesarias para que hagan valer sus derechos, por
lo que la indefensión alegada, no aparece configurada.
Que la circunstancia que invocan los recurrentes de que no se les dio intervención
en el procedimiento seguido con Algodonera Témperley S.A., en nada afecta
la solución de la causa toda vez que en el procedimiento que se les siguió
para hacer efectiva su responsabilidad solidaria, tuvieron la oportunidad de
ejercer plenamente su derecho de defensa en juicio para eximirse de su responsabilidad
personal y solidaria demostrando "que sus representados, mandantes etc.,
los han colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con
sus deberes fiscales" (inc. a) art. 8 ley 11.683).
Por lo demás, debe puntualizarse que la falta de intervención
de los responsables solidarios en el procedimiento de determinación de
oficio de la persona de existencia ideal, no puede producir ningún agravio
porque en el procedimiento de determinación para hacer efectiva la responsabilidad
solidaria pudieron hacer valer las defensas que pudo formular la sociedad y
las suyas propias.
4°) Está acreditado en autos que la actividad que realizaba la actora
consistía en emitir para Algodonera Santa fe una nota de débito
mensual por los trabajos que realizaba (transformación del algodón
en hilados de algodón a través de un proceso productivo, utilizando
máquinas y personal propios) sin generar débito fiscal por esa
facturación.
Dicha operatoria encuadra en el hecho imponible previsto por el art. 3°,
inc. c) del impuesto al valor agregado que comprende en el ámbito de
la imposición a las elaboraciones por encargo de un tercero sin aporte
de materia prima toda vez que están alcanzadas por el impuesto "...la
elaboración, construcción o fabricación de una cosa mueble
-aun cuando adquiera el carácter de inmueble por accesión- por
encargo de un tercero, con o sin aporte de materias primas, ya sea que la misma
suponga la obtención del producto fin o simplemente constituya una etapa
en su elaboración, construcción, fabricación o puesta en
condiciones de utilización."
Siendo ello así, y toda vez que la actividad de la actora constituyó
una locación de obra, ha sido bien encuadrada por parte del Tribunal
Fiscal de la Nación en el hecho imponible previsto en la norma transcripta.
5°) Que los agravios de los recurrentes referidos al cómputo del
crédito fiscal que consideran erróneo y entienden que no necesitan
mayor prueba que la aportada ante la anterior instancia para acreditar sus dichos,
por lo que reiteran lo allí expuesto (vide fs. 324 de autos). Remiten
a la valoración de cuestiones de hecho y prueba que son ajenas -en principio-,
al recurso que autoriza del art. 86 inc. b) de la ley 11.683 (t.o. 1998).
No obstante lo señalado, sobre este punto el Tribunal debe advertir que
la manifestación de los recurrentes en el sentido de que si el TFN consideró
que debieron efectuarse mayores comprobaciones para acreditar los extremos invocados
debió ordenar las medidas del caso, no es admisible. En efecto, cabe
aclarar, que la atribución que otorga el art. 164 de la ley 11.683 (t.v.)
al Tribunal Fiscal de la Nación para establecer la verdad de los hechos
y resolver el caso independientemente de lo alegado por las partes, no tiene
el alcance que pretenden atribuirle los recurrentes, habida cuenta que no opera
hasta el punto de sustituir el ámbito dejado al impulso de oficio de
parte, porque dicha atribución no permite abandonar la regla que obliga
a fallar dentro de los limites que impone la demanda ni suplir las negligencias
o deficiencias que acusen las partes en sus planteos.
6°) Que la alegada desvinculación de la sociedad por parte de la
señora Balir de Herlitzka durante los periodos fiscales determinados,
no ha sido suficientemente acreditada porque, tal como se señaló
en sede administrativa y lo puntualizó el TFN, la documentación
arrimada (actas de asambleas del 20.8.94 y 26.11.85) se refieren a ejercicios
no discutidos en autos
7°) Que en lo que respecta a la multa impuesta, corresponde señalar
que el art. 58 (ahora 55) de la ley 11683 (t.o. 1978) extiende la responsabilidad
del art. 45 que se le imputó a la persona de existencia ideal a los responsables
por el cumplimiento de la deuda ajena.
Que no existe motivo alguno para dejar sin efecto la sanción impuesta
toda vez que si bien este Tribunal admitió -bajo ciertas condiciones-
el error de derecho no penal como causal exonerativa de culpabilidad (vid. "Longvie
Paraná" del 22/6/93 y "Editorial Atlántida" del
10/8/93, entre muchos otros), tal solución no resulta aplicable en los
autos.
En efecto, como se señalara en los precedentes citados, dicho error requiere
para su viabilidad, que sea esencial, decisivo e inculpable, extremos que deben
ser examinados en consonancia con las circunstancias que rodearon el accionar
de aquél a quien se le atribuye la infracción tributaria.
En ese contexto, debe advertirse que los actores no invocan dicha circunstancia
en sede administrativa ni ante el Tribunal Fiscal de la Nación y del
recurso articulado no surge la existencia de tal error excusable, sino una mera
discrepancia con la valoración que la Dirección General Impositiva
y el TFN hicieron sobre el caso. Esa sola discrepancia no alcanza para caracterizar
su accionar como un error de derecho.
Por lo tanto, debe concluirse que la decisión del Tribunal Fiscal de
confirmar la multa impuesta a los apelantes por considerar que la conducta de
la actora ha sido correctamente calificada por el fisco, se ajusta a derecho
y debe ser confirmada.
8°) Por las razones expuestas se confirma la sentencia apelada. Con costas
(art. 68 del C.P.C.C.N.). ASI SE RESUELVE. Regístrese, notifíquese
y devuélvase.
JORGE HECTOR DAMARCO - M. I . GARZON DE COMTE GRAND - MARTA HERRERA.
